Sentencia · Derecho Tributario y Fiscal
STSJ del País Vasco 142/2025: criptomonedas y FIFO global
ECLI:ES:TSJPV:2025:1078
STSJ 142/2025: cobertura legal de FIFO en el IRPF foral de 2017, delimitación del fallo y reformas posteriores.
Sentencia 142/2025, de 20 de marzo, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, relativa al criterio FIFO en el IRPF de 2017.
- Colección
- Jurisprudencia
- Materia
- Derecho Tributario y Fiscal
- Sentencia
- 142/2025
- ECLI
- ECLI:ES:TSJPV:2025:1078
- Recurso
- 80/2024
- CENDOJ
- 48020330012025100140
- Fecha
Qué examina esta sentencia
Esta sentencia analiza el criterio empleado para identificar unidades de criptomonedas transmitidas conforme a la normativa foral debatida. La ficha expone el problema jurídico, el sentido de la decisión y su relación con las posteriores modificaciones normativas.
01
Hechos, cuestión y decisión
Antecedentes
Un contribuyente impugna la resolución del TEAF de Gipuzkoa que confirma una liquidación del IRPF 2017. Había declarado ventas de bitcoin y ether calculando el coste con las operaciones identificadas en cada exchange; la Inspección sustituyó ese cálculo por FIFO global.
Cuestión jurídica
¿Permite la regulación foral anterior a 2025 imponer la regla FIFO de valores homogéneos globalmente a criptomonedas adquiridas y vendidas en distintos exchanges?
Respuesta y criterio
La Sala rechaza imponer FIFO global a las criptomonedas mediante la regla prevista para determinados valores homogéneos, por falta de cobertura en la norma foral aplicable al IRPF de 2017. Esa conclusión no suprime la tributación de las ganancias ni autoriza a prescindir de la prueba del coste de adquisición.
Decisión o contestación
El fallo estima el recurso y anula la resolución del TEAF y la liquidación confirmada, sin imposición de costas. El FJ cuarto justifica las costas por la novedad de la cuestión.
Naturaleza y alcance del criterio
Sentencia del TSJ del País Vasco sobre normativa foral y el ejercicio enjuiciado. Su criterio es relevante para interpretar esa regulación, pero no constituye por sí solo jurisprudencia del Tribunal Supremo ni anula liquidaciones ajenas o modifica la Ley estatal del IRPF.
02
Fundamentación jurídica de la sentencia
Planteamiento jurídico de la Sala
La cuestión se plantea al revisar una liquidación que sustituye el coste declarado en operaciones con criptomonedas por el obtenido con FIFO global. El Tribunal analiza la estructura de la norma foral y la relación entre su regla general y la especial relativa a determinados valores.
El razonamiento no niega que unidades de una criptomoneda puedan compartir características económicas. Examina si esa circunstancia permite incluirlas jurídicamente en una enumeración normativa de valores y participaciones con incidencia directa en la cuantificación de la deuda tributaria.
1. La controversia es la identificación del coste, no la exención de la renta
Fundamento de referencia: FJ tercero, reproduciendo el FJ cuarto de STSJ 37/2025 · delimitación de la regularizaciónLa Sala enfrenta la regla general de cálculo de ganancias y pérdidas con la aplicación administrativa de una regla especial de identificación de valores. Las ventas habían sido declaradas. El debate se refiere a cómo determinar el coste de los activos transmitidos, sin que se declare exenta la ganancia obtenida con criptomonedas.
2. La enumeración legal delimita la regla especial
Fundamento de referencia: FJ tercero, reproduciendo el FJ cuarto de STSJ 37/2025 · arts. 47.1 y 47.2 NFIRPFEl artículo 47.2 remitía a determinadas letras del apartado primero relativas a valores y participaciones. La Sala considera relevante que las criptomonedas no pertenezcan a esas categorías por el mero hecho de que sus unidades compartan características. La conclusión depende de la redacción temporal anterior a la inclusión legal expresa de los criptoactivos.
3. El reglamento desarrolla categorías legales, no las sustituye
Fundamento de referencia: FJ tercero, reproduciendo el FJ cuarto de STSJ 37/2025 · concepto reglamentario de valores homogéneosLa definición reglamentaria de homogeneidad se interpreta dentro del ámbito de los valores y participaciones de la norma foral. El Tribunal no declara que esa definición sea íntegramente inválida: rechaza extenderla a bienes de naturaleza diferente sin habilitación suficiente en la norma que regula el impuesto.
4. La reserva de ley impide la extensión sin cobertura
Fundamento de referencia: FJ tercero, reproduciendo el FJ cuarto de STSJ 37/2025 · reserva de ley y criterio administrativoLa identificación de las unidades transmitidas repercute directamente en la base imponible. La dificultad práctica de reconstruir adquisiciones no aporta por sí misma el título legal necesario para imponer otra solución. Las consultas administrativas invocadas por la Hacienda Foral tampoco sustituyen esa habilitación normativa.
5. FIFO por plataforma y FIFO global tienen distinto alcance
Fundamento de referencia: FJ tercero, reproduciendo el FJ cuarto de STSJ 37/2025 · respuesta a la utilización de FIFO por los recurrentesQue el contribuyente hubiera ordenado por antigüedad las operaciones de cada exchange no equivale a aceptar una regla global sobre todas sus posiciones. La Sala explica esa diferencia y rechaza que el propio método declarado legitime una regularización sustentada en una extensión no amparada por la norma foral aplicable.
6. No se confunden cobertura y prohibición de analogía
Fundamento de referencia: FJ tercero, reproduciendo el FJ cuarto de STSJ 37/2025 · párrafo final sobre inexistencia de lagunaEl razonamiento distingue la falta de cobertura de la prohibición de analogía relativa al hecho imponible, exenciones y beneficios fiscales. La Sala entiende que existe una regla general de cálculo y que la solución no consiste simplemente en integrar una laguna mediante la regla especial de valores. Esa precisión evita reducir el fallo a una prohibición abstracta de FIFO.
Qué no resuelve esta fuente
No decide el régimen de la Ley 35/2006 estatal ni el de las reformas forales que incluyen expresamente criptoactivos desde 2025. Tampoco reconoce devoluciones automáticas a otros contribuyentes ni un derecho general a elegir costes sin justificación.
Normas y preceptos interpretados
- Arts. 44 y 47 NF 3/2014 de Gipuzkoa Regla general y regla especial examinadas en sus redacciones anteriores a la reforma de 2025; el enlace muestra la norma que las modifica.
- Art. 8.a) LGT Reserva de ley sobre los elementos directamente determinantes de la deuda, citada en el razonamiento.
- Art. 14 LGT Permite distinguir la cuestión de cobertura normativa de la prohibición específica de analogía.
- Art. 139 LJCA Régimen de costas en el proceso contencioso-administrativo.
03
Cuándo puede ser relevante
Identificar territorio, ejercicio y acto
Antes de trasladar la conclusión a un expediente, comprobar su régimen fiscal y la redacción aplicable, así como firmeza, prescripción y vías de impugnación.
Mantener la trazabilidad
Discutir el fundamento jurídico del método no elimina la necesidad de justificar adquisiciones, ventas y transferencias entre cuentas propias.
Límites que conviene tener presentes
- El litigio examina IRPF 2017 y normativa foral anterior a las reformas de 2025.
- La analogía con territorio común es un argumento jurídico, no un pronunciamiento del Tribunal Supremo sobre el artículo 37.2 LIRPF.
04
Identificación y contexto territorial
La sentencia identifica a la Diputación Foral de Gipuzkoa como demandada. El FJ tercero reproduce el razonamiento de enero y cita expresamente el auto corrector de 21 de enero de 2025. Las discordancias nominales de la transcripción no se utilizan para identificar personalmente al contribuyente ni alteran la norma guipuzcoana expresamente examinada.
- ECLI:ES:TSJPV:2025:1078
- NF 3/2014 de Gipuzkoa · redacción aplicable a 2017
05
Método de identificación, cálculo de la renta y cobertura legal
La controversia versa sobre la selección del coste fiscal de criptomonedas compradas en fechas y plataformas diferentes. La identificación de las unidades transmitidas es una cuestión distinta de la valoración de la transmisión o permuta. Un cálculo por antigüedad dentro de cada exchange no implica que el contribuyente hubiera aceptado FIFO global de todas sus cuentas.
La Sala rechaza la extensión de una regla prevista para categorías de valores y participaciones no comprendidas expresamente en la normativa foral aplicable al ejercicio 2017. No elimina la obligación de tributar por ganancias patrimoniales ni descarta regularizaciones basadas en otros defectos acreditados.
06
Prueba necesaria para discutir una liquidación
Conviene reconstruir por activo y por fecha las adquisiciones, ventas, permutas, traslados entre carteras del mismo titular y comisiones. Un cuadro comparativo entre el coste declarado y el coste según el cálculo global de la inspección permite identificar qué parte de la cuota depende realmente del método controvertido.
La cita debe identificar territorio de Gipuzkoa, período 2017, recurso, ECLI y acto impugnado. Las discordancias de la transcripción de enero requieren contexto; la sentencia de marzo cita el auto corrector de 21 de enero, sin que ello equivalga a haber consultado autónomamente dicho auto.
07
Reformas posteriores y comparación estatal
Bizkaia, Gipuzkoa y Álava incorporaron después reglas expresas para criptoactivos fungibles con efectos desde 1 de enero de 2025. Las normas son, respectivamente, NF 6/2025, NF 2/2025 y NF 21/2025. Esas reformas requieren separar el ejercicio aquí enjuiciado del nuevo marco legal.
La semejanza con la delimitación del artículo 37.2 de la LIRPF estatal permite formular argumentos interpretativos, pero no determina que este fallo resuelva la tributación en territorio común. El criterio administrativo nacional y su posible revisión judicial deben analizarse separadamente.
08
Cómo reconstruir las operaciones y contrastar la liquidación
Para comprobar el efecto práctico del método discutido, hay que ordenar compras, ventas, permutas y movimientos entre carteras propias de cada activo, indicando fecha, cantidad, precio y costes. El cálculo por plataforma que aparecía en la autoliquidación y el cálculo global aplicado en la regularización pueden producir resultados diferentes. Las diferencias deben poder explicarse con registros completos y verificables.
La sentencia trata de la legalidad del fundamento usado para imponer un método de identificación de criptoactivos bajo la norma foral del ejercicio 2017. No dispensa de probar el coste fiscal ni decide de manera automática declaraciones de otros ejercicios, territorios o contribuyentes. La reclamación debe individualizar el acto impugnado y los datos que lo sustentan.
09
Consultar las fuentes
Accede a las fuentes identificadas para contrastar su contenido. Cuando el enlace corresponda a una reproducción editorial, una reseña o un buscador oficial, se indica expresamente.
Resolución judicial
CENDOJ: texto oficial de la sentencia
Referencia: ECLI:ES:TSJPV:2025:1078
Procedencia: CGPJ · CENDOJ
Resolución judicial
CENDOJ: buscador oficial por ECLI
Referencia: ECLI:ES:TSJPV:2025:1078
Procedencia: Consejo General del Poder Judicial
Resolución judicial
STSJ 142/2025: identificación de Gipuzkoa y referencia al auto corrector
Referencia: ECLI:ES:TSJPV:2025:1078
Procedencia: CGPJ · CENDOJ
Resolución judicial
Reproducción íntegra STSJ 142/2025, texto de fuente secundaria
Referencia: ECLI:ES:TSJPV:2025:1078
Procedencia: Reproducción editorial (no CENDOJ)
Sobre las fuentes: Cotejado el texto íntegro de STSJ 142/2025 en una reproducción editorial (Iberley), con identificación por CENDOJ y ECLI, fundamentos, fallo y referencia al auto de 21/01/2025. La reproducción no sustituye la descarga autónoma del original CENDOJ, y tampoco acredita firmeza ni ausencia de casación. El auto corrector citado no se descargó directamente.
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